Lohnsteuer – KOMPAKT für die Personalpraxis : Unterscheidung Fortbildung oder Ausbildung
Für Arbeitgeber ist es wichtig zu wissen, ob die Kosten für Fort- und Ausbildung steuerfrei erstattet werden können. Dafür müssen die Abgrenzungsmerkmale bekannt sein.
Ausbildungskosten dürfen nicht steuerfrei erstattet werden. Sie werden im Rahmen des vereinbarten Arbeitslohns für den Ausbildenden gewährt. Der vereinbarte Auszubildendenlohn ist lohnsteuerpflichtig und auch zu verbeitragen Fortbildungskosten können hingegen auch vom Arbeitgeber steuerfrei erstattet werden. Hat ein Angestellter bereits eine erstmalige Berufsausbildung abgeschlossen, ist jede weitere Berufsausbildung als Fortbildung einzustufen. Darunter fallen dann auch Studienkosten, wenn das Studium im Anschluss der Ausbildung aufgenommen wird.
Der Unterschied der steuerlichen Behandlung liegt in der Definition begründet. Wichtig ist die Unterscheidung zwischen einer erstmaligen Berufsausbildung und einer weiteren Berufsausbildung.
Diese Unterscheidung ist steuerlich aus zwei Gründen von besonderer Bedeutung:
Ausbildungskosten sind grundsätzlich nach der ständigen Rechtsprechung und auch verfassungsrechtlich gesehen Kosten der privaten Lebensführung. Diese sind nur begrenzt beim Betroffenen abziehbar, als Sonderausgaben. Grundsätzlich muss jede Person zunächst eine Berufsausbildung abschließen, um faktisch seinen Lebensunterhalt zu bestreiten. Daher sind die anfallenden Kosten auch Kosten der privaten Lebensführung und nicht steuerfrei.
Ausbildungskosten, die nur als Sonderausgaben abgezogen werden dürfen, wirken sich nicht aus, wenn im Übrigen kein eigenes steuerpflichtiges Einkommen vorhanden ist. Es können somit auch keine Verluste entstehen, die steuerlich in den Folgejahren bei steuerpflichtigen Einkünften verrechnet werden können. Ob diese Abgrenzung wirklich verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden ist, ist immer wieder in Diskussion. Aktuell lässt aber das Bundesverfassungsgericht keinen Zweifel an dieser Einordnung.
Allerdings hat der Bundesfinanzhof (BFH) dem Bundesverfassungsgericht (BVerfG) folgende Frage zur Klärung mit Beschluss vom 17.07.2014; VI R 2/12 und VI R 8/12 vorgelegt:
Verstößt es gegen Artikel 3 Abs. 1 Grundgesetz (GG), wenn Aufwendungen für eine Erstausbildung oder für ein Erststudium nicht als Werbungskosten oder Betriebsausgaben abgezogen werden dürfen, wenn diese Erstausbildung nicht im Rahmen eines Dienstverhältnisses stattfindet und die Aufwendungen auch ansonsten nicht die einkommensteuerliche Bemessungsgrundlage mindern?
Diese Frage ist noch nicht beantwortet. Hat ein Beschäftigter oder ein Bürger seine erstmalige Berufsausbildung abgeschlossen, dann ist jede weitere Berufsausbildung als Fortbildung einzustufen. Konsequenz ist, dass die Aufwendungen für Fortbildungen steuerlich uneingeschränkt geltend gemacht werden können.
Damit darf auch ein Arbeitgeber diese Kosten steuerfrei erstatten. Zudem können durch den Abzug von Fortbildungskosten als Betriebsausgaben oder Werbungskosten negative Einkünfte erzielt werden, die in späteren Jahren im Rahmen des Verlustvortrags steuermindernd abgezogen werden dürfen. Dies ist dann der Fall, wenn ein Arbeitgeber die Kosten nicht steuerfrei übernimmt. Dieser Verlustvortrag ist zeitlich unbegrenzt. Der Verlust wird erst in den Jahren abgezogen, in denen positive Einkünfte erzielt werden. Die Feststellung von Verlusten aus früheren Jahren kann auch dann noch beantragt werden, wenn für das Verlustentstehungsjahr keine Einkommensteuerveranlagung erfolgt ist und nicht mehr durchgeführt werden kann, weil die Festsetzungsverjährung eingetreten ist (BFH-Urteil vom 13.01.2015, IX R 22/14).
Aufwendungen für eine Berufsausbildung oder für ein Studium sind nur dann als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abziehbar oder steuerfrei vom Arbeitgeber erstattbar, wenn zuvor bereits eine Erstausbildung (Berufsausbildung oder Studium) abgeschlossen worden ist. Ein Werbungskostenabzug ist auch dann möglich, wenn die Berufsausbildung oder das Studium im Rahmen eines Dienstverhältnisses stattfindet.
Eine Berufsausbildung oder ein Studium liegt vor, wenn eine geordnete Ausbildung mit einer Mindestdauer von 12 Monaten bei vollzeitiger Ausbildung stattfindet und mit einer Abschlussprüfung endet. Dies ist aktuell in § 4 Abs. 9 EStG und § 9 Abs. 6 EStG geregelt. Eine geordnete Ausbildung liegt vor, wenn diese auf der Grundlage von Rechts- und Verwaltungsvorschriften oder internen Vorschriften eines Bildungsträgers durchgeführt wird.
Ist eine Abschlussprüfung nach dem Ausbildungsplan nicht vorgesehen, gilt die Ausbildung mit der tatsächlichen planmäßigen Beendigung als abgeschlossen. Eine Berufsausbildung als Erstausbildung hat auch derjenige abgeschlossen, der eine Abschlussprüfung besteht, ohne eine entsprechende Berufsausbildung zu durchlaufen, die ansonsten mindestens 12 Monate betragen würde.
Die großzügige Rechtsprechung, wonach der BFH z. B. ein Medizinstudium oder eine Pilotenausbildung als Fortbildung anerkannt hatte, wurde durch eine Änderung der §§ 4 und 9 EStG wieder rückgängig gemacht. § 4 Abs. 9 EStG lautet nunmehr: „Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine erstmalige Berufsausbildung oder für ein Erststudium, das zugleich eine Erstausbildung vermittelt, sind keine Betriebsausgaben.“
§ 9 Abs. 6 EStG enthält eine entsprechende Regelung für die Werbungskosten. Somit müssen auch Arbeitgeber darauf achten, ob es sich um Kosten handelt, die steuerfrei gewährt werden können oder nicht. Allerdings ist Folgendes zu beachten: Ist ein Auszubildender im Rahmen seiner Erstausbildung angestellt, sind die Kosten für die Berufsschule und das zu zahlende Entgelt nicht steuerfrei.
Aber besucht der Auszubildenden im Rahmen dieser Ausbildung ein kostenpflichtiges Fachseminar, welches seine bisher erlernten Kenntnisse noch vertieft oder erweitert, sind diese Kosten als steuerfreie Fortbildungskosten abzugsfähig.
Dies betrifft z. B. auch Sprachkurse, wenn diese für die Tätigkeit im Unternehmen auch als Auszubildender notwendig sind. Allerdings sollten die Kurse in Deutschland stattfinden und keine weiteren Bestandteile haben, wie Belohnungsbestandteile, z. B. Ausflug ins Ausland etc. Die Abgrenzung ist daher nicht immer eindeutig und muss im Einzelfall erfolgen.
Daniela Karbe-Geßler