Grenzgänger: Homeoffice wegen COVID-19 : Sonderregelungen für internationale Arbeitnehmer
Im Rahmen der Maßnahmen zur Bekämpfung des Coronavirus arbeiten derzeit viele Arbeitnehmer im Homeoffice. Für „Grenzpendler“ kann das unerwartete Konsequenzen haben: Je nach Tätigkeitsstaat und dem somit anwendbaren Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) kann sich die Besteuerung des Arbeitslohns grundlegend ändern.
Mit diversen Grenzstaaten hat Deutschland Konsultationsvereinbarungen abgeschlossen, um steuerliche Nachteile für „Grenzpendler“, die ihre Tätigkeit COVID-19-bedingt im Homeoffice ausführen, zu vermeiden. Anhand von Beispielen im deutsch-österreichischen Kontext stellen wir die wichtigsten Sonderregelungen im Folgenden dar.
Grundsätzliche Regelung für grenzüberschreitend tätige Arbeitnehmer
Gemäß dem deutsch-österreichischen DBA dürfen die Vertragsstaaten jeweils grundsätzlich den Anteil des Arbeitslohns besteuern, der auf eine in ihrem Gebiet ausgeübte Tätigkeit entfällt.
Beispiel:Der Arbeitnehmer A lebt in Deutschland und arbeitet im Jahr 2019 an den drei mittleren Wochentagen im Büro seines österreichischen Arbeitgebers. Freitags und montags übt er seine Tätigkeit im Homeoffice aus, damit er bei seiner Familie sein kann. A gilt damit nicht als Grenzgänger im Sinne des DBA Deutschland-Österreich (siehe unten). Bei konstantem Arbeitslohn besteuert Österreich 3/5 und Deutschland die restlichen 2/5 des Arbeitslohns.
Abhängig von den jeweiligen nationalen Steuersätzen und -regelungen können sich für den Steuerpflichtigen durch die Verschiebung des Tätigkeitsortes Vor- oder Nachteile ergeben. Zur Vermeidung negativer steuerlicher Folgen können entsprechend der Sonderregelung Arbeitstage, an denen Arbeitnehmer ihre Tätigkeit nur aufgrund der Maßnahmen zur Bekämpfung der COVID-19-Pandemie im Homeoffice ausgeübt haben, als im eigentlichen Tätigkeitsstaat verbrachte Arbeitstage gelten.
Fortsetzung des Beispiels:Im April und Mai 2020 erbringt A seine gesamte Arbeitsleistung im Homeoffice. Wenn er von seinem Wahlrecht gemäß Konsultationsvereinbarung Gebrauch macht, gelten die aufgrund der COVID-19-Maßnahmen zusätzlich im Homeoffice verbrachten Arbeitstage als in seinem eigentlichen Tätigkeitsstaat Österreich verbracht.
Die Regelung ist nur anwendbar, soweit der Arbeitslohn, der auf die Tage im Homeoffice entfällt, im eigentlichen Tätigkeitsstaat tatsächlich besteuert wird, d. h. in die Bemessungsgrundlage für die Ermittlung der Steuer einbezogen wird. Voraussetzung ist außerdem die Aufzeichnung COVID-19-bedingter Tage in Heimarbeit und eine entsprechende Bestätigung durch den Arbeitgeber. Die Regelung gilt zunächst für Arbeitstage im Zeitraum vom 11. März 2020 bis Ende des Jahres und wird bis zur Kündigung eines der Vertragsstaaten automatisch um je einen Monat verlängert.
Mit Belgien, Frankreich, Luxemburg, den Niederlanden und der Schweiz hat Deutschland im Wesentlichen äquivalente Sonderregelungen vereinbart. Teilweise enthalten die Vereinbarungen zudem Regelungen in Bezug auf Kurzarbeitergeld und Beschäftigte im öffentlichen Dienst.
Sonderfall: Deutsch-österreichische Grenzgängerregelung
Das DBA mit Österreich enthält zudem eine spezielle Grenzgängerregelung für Arbeitnehmer im Grenzgebiet – definiert als ein Grenzstreifen entlang der Grenze von 30 Kilometern Luftlinie.
Ist ein Arbeitnehmer Grenzgänger im Sinne dieser Regelung, wird der Arbeitslohn aus seiner Tätigkeit nur durch den Wohnsitzstaat besteuert. Bedingung für den Grenzgängerstatus ist u. a., dass der Arbeitnehmer eine festgelegte Anzahl an „Nichtrückkehrtagen“ nicht überschreitet. Im Homeoffice verbrachte Tage gelten dabei auch als Tage der Nichtrückkehr. Aufgrund der Maßnahmen zur Bekämpfung des Coronavirus arbeiten viele Arbeitnehmer signifikant öfter im Homeoffice und laufen daher Gefahr, nicht mehr als Grenzgänger im Sinne des DBA zu gelten.
Verliert ein Arbeitnehmer seine Grenzgängereigenschaft, kommt es zu der für andere Arbeitnehmer geltenden Aufteilung der Besteuerungsrechte nach DBA: Jeder Staat besteuert grundsätzlich den Anteil des Arbeitslohns, der auf die dort verbrachten Arbeitstage entfällt (siehe oben).
Beispiel:Arbeitnehmerin B wohnt in Freilassing und arbeitet in Salzburg (beide Orte liegen innerhalb der maßgebenden Grenzzone).
Im Jahr 2019 kehrte B an 30 Arbeitstagen nicht von ihrem Tätigkeitsort an ihren Wohnort zurück und überschritt damit nicht die Höchstgrenze für Tage der Nichtrückkehr von 45 Tagen. Auch sonst lag kein Ausschlussgrund für die Anwendung der Grenzgängerregelung vor. Da B im Jahr 2019 Grenzgängerin im Sinne des DBA war, unterlag ihr Arbeitslohn allein der deutschen Besteuerung.
Im Jahr 2020 allerdings führt B ihre Tätigkeit an insgesamt 120 Tagen im Homeoffice und an 120 Tagen am Arbeitsort Salzburg aus. Weil die Höchstgrenze für Tage der Nichtrückkehr überschritten ist, gilt B eigentlich nicht mehr als Grenzgängerin im Sinne des DBA. Im Ergebnis dürfte Österreich den Lohn besteuern, der auf die 120 Tätigkeitstage in Salzburg entfällt. Deutschland würde nur den Lohn besteuern, der auf die 120 Tage im Homeoffice entfällt.
Auch hier könnten sich bedingt durch die Nichtanwendung der Grenzgängerregelung negative steuerliche Folgen ergeben. Infolge der Konsultationsvereinbarung gelten Arbeitstage, die nur aufgrund der Maßnahmen zur Bekämpfung der COVID-19-Pandemie im Homeoffice verbracht werden, auf Antrag allerdings nicht als Tage der Nichtrückkehr.
Fortsetzung des Beispiels: 90 der insgesamt 120 Tage im Homeoffice sind allein auf die Maßnahmen zur Bekämpfung von COVID-19 zurückzuführen. Weil diese Tage nicht als Tage der Nichtrückkehr gelten, ist die Höchstgrenze von 45 Tagen nicht überschritten. Der Arbeitslohn von B kann allein der deutschen Besteuerung (wie im Jahr 2019) unterliegen.
Die DBA mit Frankreich und der Schweiz enthalten ähnliche Grenzgängerregelungen. Infolge äquivalenter Regelungen in den jeweiligen Konsultationsvereinbarungen ließe sich obiges Beispiel mit einigen Anpassungen übertragen.
Im Ergebnis ermöglichen die erläuterten Sonderregelungen die Vermeidung steuerlicher Nachteile für Grenzpendler der betroffenen Länder. Diese können ihnen dadurch entstehen, dass sie aufgrund der Maßnahmen gegen das Coronavirus vermehrt im Homeoffice tätig sind. Unter Umständen können sich aber auch ohne Anwendung der Sonderregelungen steuerliche Vorteile ergeben. Es empfiehlt sich daher, die im Einzelfall resultierenden Konsequenzen unter Zuhilfenahme von Beratern in den beiden betroffenen Ländern genau zu erörtern.
Dipl.-Ök. Dr. Simone Wick, Partnerin, Steuerberaterin und Fachberaterin für Internationales Steuerrecht DIERKES PARTNER
Übersicht über die Vereinbarungen Deutschlands mit Grenzstaaten:
Belgien (06.05.2020; GZ IV B 3 – S 1301-BEL/20/10002 :001)
Frankreich (13.05.2020; GZ IV B 3 – S 1301-FRA/19/10018 :007)
Luxemburg (07.10.2020; GZ IV B 3 – S 1301-LUX/19/10007 :002)
Österreich (15.01.2021; IV B 3 – S 1301-AUT/20/10001 :002)
Polen (12./27. November 2020; IV B 3 – S 1301-POL/19/10006 :002)
Niederlande (06.04.2020; GZ IV B 3 – S 1301-NDL/20/10004 :001)
Schweiz (12.06.2020; GZ IV B 2 – S 1301-CHE/07/10015-01)