Gehaltsumwandlungen : Rechtsprechung zur Zulässigkeit wird nicht umgesetzt

Bedingung nach den Urteilen war, dass keine automatische Anhebung des Lohns nach Wegfall der Zusatzleistung vereinbart ist (sog. Lohnformwechsel statt Anrechnung). In den entschiedenen Fällen wurden entgegen der Auffassung der Finanzämter die Steuerfreiheiten oder geringen Pauschalierungen der Lohnsteuer gewährt.

Kernpunkt der Urteile ist das Tatbestandsmerkmal „zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn“, welches u. a. in folgenden Anwendungsnormen enthalten ist:

• steuerfreier Kinderbetreuungszuschuss nach § 3 Nr. 33 EStG,
• steuerfreie Überlassung von Fahrtberechtigungen (Jobtickets) nach § 3 Nr. 15 EStG,
• steuerfreie Überlassung von Fahrrädern an Mitarbeiter nach § 3 Nr. 37 EStG,
• steuerfreie Überlassung von Gutscheinen im Rahmen der 44-Euro-Freigrenze nach § 8 Abs. 2 Satz 11 EStG (seit 2020),
• steuerfreie Gesundheitsförderung nach § 3 Nr. 34 EStG,
• steuerfreie Übernahme von Betreuungsdienstleistungen nach § 3 Nr. 34a EStG,
• pauschalversteuerter Fahrtkostenzuschuss für PKW nach § 40 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1b EStG,
• pauschalversteuerter Internetzuschuss nach § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 5 EStG,
• pauschalversteuerte Übereignung von Fahrrädern nach § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG,
• Pauschalversteuerung von Sachzuwendungen (Incentives) nach § 37b EStG.

Die Finanzverwaltung hat dieses Kriterium immer so ausgelegt, dass ein Verzicht auf bereits entstandene Arbeitslohnansprüche oder bereits zugesagte Lohnerhöhungen und das anschließende Gewähren von Zusatzleistungen nicht „zusätzlich“ erfolgt. Eine mögliche Steuerfreiheit oder eine Pauschalversteuerung wurde abgelehnt.

Beispiel:

Arbeitgeber und Arbeitnehmer vereinbaren einen Gehaltsverzicht in Höhe von 300 Euro zugunsten eines steuerfreien Kinderbetreuungszuschusses ab 1. Juni eines Jahres.

Auffassung der Finanzverwaltung: Der Kinderbetreuungszuschuss ist nicht steuerfrei nach § 3 Nr. 33 EStG, weil er nicht zusätzlich gewährt wurde.

Auffassung BFH: Da es sich um einen Lohnformwechsel handelte und der Verzicht nicht unter der Bedingung erfolgte, dass der Lohn automatisch wieder angehoben wird, wenn das Kind in die Schule kommt, liegt nach den Urteilen das Zusätzlichkeitskriterium und somit Steuerfreiheit vor.

Abwandlung: In der Vereinbarung mit dem Arbeitnehmer wurde zudem festgelegt, dass der Arbeitslohn nach der Einschulung automatisch wieder um 300 Euro steigt.

Auch hier hat die Finanzverwaltung die Steuerfreiheit verneint. Die Urteile haben dies bestätigt, da es sich um eine Anrechnung handelt. Auch hier ist die Steuerfreiheit nicht gegeben.

Nach den Urteilen aus dem letzten Herbst ist somit die Rechtslage unklar und sehr stark vom tatsächlichen Sachverhalt abhängig.

Mit BMF-Schreiben vom 5. Februar 2020 hat die Finanzverwaltung nunmehr bekannt gegeben, dass die o. g. Urteile zu den möglichen steuerfreien Gehaltsumwandlungen nicht von der Finanzverwaltung angewendet werden. Vielmehr wird eine gesetzliche Regelung der bisherigen Verwaltungsauffassung angestrebt.

Hierzu liegt bereits im Gesetzentwurf zur Einführung einer Grundrente eine Neuregelung in § 8 Abs. 4 EStG vor.

Die Finanzverwaltung hat nun die Tatbestandsvoraussetzung „zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn“ im Vorgriff auf eine entsprechende Gesetzesänderung abweichend von der neuen BFH-Rechtsprechung festgelegt.

Im Sinne des Einkommensteuergesetzes werden Leistungen des Arbeitgebers oder auf seine Veranlassung eines Dritten (Sachbezüge oder Zuschüsse) für eine Beschäftigung nur dann „zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn“ erbracht, wenn

1. die Leistung nicht auf den Anspruch auf Arbeitslohn angerechnet,
2. der Anspruch auf Arbeitslohn nicht zugunsten der Leistung herabgesetzt,
3. die verwendungs- oder zweckgebundene Leistung nicht anstelle einer bereits vereinbarten künftigen Erhöhung des Arbeitslohns gewährt und 4. bei Wegfall der Leistung der Arbeitslohn nicht erhöht wird.

Dies ist unabhängig davon, ob der Arbeitslohn tarifgebunden ist. In der Regel ist es bei Tarifverträgen nicht zulässig, auf Gehalt zugunsten anderer Leistungen zu verzichten, mit Ausnahme der betrieblichen Altersversorgung.

Die Auslegung der Finanzverwaltung gilt für alle offenen Fälle und entspricht der Verwaltungsauffassung in R 3.33 LStR. So haben es Finanzämter im Rahmen von Anrufungsauskünften und Lohnsteueraußenprüfungen vertreten.

Im o. g. Beispiel ist die Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 33 EStG wegen des Verzichts nicht gegeben.

Wichtig ist: Das Kriterium „zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn“ ist nicht in allen Normen für Sachzuwendungen enthalten. Damit ist es weiterhin möglich, z. B. ein Monatsticket für die Bahn, welches bisher nach § 40 Abs. 2 Satz 2 EStG mit 15 Prozent pauschalversteuert wurde und im Rahmen einer Gehaltsumwandlung vereinbart war, zu gewähren. Auch sind Leistungen zu einer betrieblichen Altersversorgung nach § 3 Nr. 63 EStG wie bisher möglich, weil das Zusätzlichkeitskriterium hier nicht verlangt wird.

Haben Arbeitgeber bisher Sachzuwendungen im Rahmen der 44 Euro-Freigrenze „umgewandelt“, ist dies weiterhin möglich, solange es sich nicht um einen Gutschein handelt. Seit 2020 ist für Gutscheine im Rahmen der Grenze nach § 8 Abs. 2 Satz 11 EStG ebenfalls das Kriterium „zusätzlich“ notwendig.

Mit dem Schreiben der Finanzverwaltung wurde die Rechtslage zumindest kurzzeitig wieder klargestellt.

Daniela Karbe-Geßler