Die steuerliche Behandlung von Mahlzeiten
Steuerliche Behandlung von Mahlzeiten in Kantinen und durch Essenmarken
Das Bayerische Landesamt für Steuern hat mit einer Verfügung vom 11.02.2019 umfangreich zu den steuerlichen Fragen bei einer Mahlzeitengestellung an den Arbeitnehmer in Kantinen oder durch Essenmarken Stellung genommen. Hier der Inhalt kurz zusammengefasst.
Erhält der Arbeitnehmer von seinem Arbeitgeber arbeitstäglich unentgeltliche oder verbilligte Mahlzeiten in Form von Essenmarken (Essensgutscheine, Restaurantschecks), so sind diese Sachbezüge nach R 8.1 Abs. 7 Nr. 4 LStR mit dem amtlichen Sachbezugswert zu bewerten, wenn
- tatsächlich eine Mahlzeit abgegeben wird (Lebensmittel sind nur dann als Mahlzeit anzuerkennen, wenn sie zum unmittelbaren Verzehr geeignet oder zum Verbrauch während der Essenpausen bestimmt sind),
- für jede Mahlzeit lediglich eine Essenmarke täglich in Zahlung genommen wird,
- der Verrechnungswert der Essenmarke den amtlichen Sachbezugswert einer Mittagsmahlzeit um nicht mehr als 3,10 Euro übersteigt und
- die Essenmarke nicht an Arbeitnehmer ausgegeben wird, die eine Auswärtstätigkeit ausüben. Dies gilt auch für Homeoffice-Mitarbeiter oder Teilzeitkräfte.
Gemischte Belege
Der Arbeitnehmer reicht einen Beleg ein, der neben der arbeitstäglichen Mahlzeit noch weitere, gleichzeitig mit der Mahlzeit erworbene Produkte enthält, die nicht Teil der Mahlzeit sind. Unter der Voraussetzung, dass der Arbeitnehmer den Teilbetrag für die Mahlzeit eindeutig bestimmt, steht es der Bewertung mit dem günstigen Sachbezugswert nicht entgegen, wenn die Rechnung zusätzliche Artikel enthält.
Erwerb auf Vorrat
Je Arbeitstag und je bezuschusster Mahlzeit (Frühstück, Mittag- oder Abendessen) kann nur ein Zuschuss mit dem amtlichen Sachbezugswert angesetzt werden. Erwirbt der Arbeitnehmer am selben Tag weitere Mahlzeiten für andere Tage auf Vorrat, sind hierfür gewährte Zuschüsse als Barlohn zu erfassen. Gleiches gilt für den Einzelkauf von Bestandteilen einer Mahlzeit auf Vorrat.
Sammelbeleg mehrerer Arbeitnehmer
Mehrere Arbeitnehmer nehmen ihre Mahlzeit gemeinsam ein. Dabei bezahlt jeder sein Essen selbst, jedoch stellt das Restaurant keine getrennten Einzelbelege, sondern einen Sammelbeleg aus. Gegenüber dem Arbeitgeber beantragt der Arbeitnehmer einen Essenszuschuss nur für den Teilbetrag der Rechnung, der auf das von ihm konsumierte und bezahlte Essen entfällt. Auch in diesem Fall scheitert die Bewertung mit dem amtlichen Sachbezugswert nicht daran, dass weitere Beträge auf der Rechnung enthalten sind, solange der Arbeitnehmer nur für die tatsächlich von ihm verzehrte Mahlzeit Zuschüsse geltend macht. Inwieweit für die übrigen Mahlzeiten Zuschüsse durch andere Arbeitnehmer beantragt werden, ist insoweit ohne Bedeutung.
Mindestzuzahlung durch den Arbeitnehmer
Zur Reduzierung des Verwaltungsaufwands macht der Arbeitgeber den Anspruch auf einen arbeitstäglichen Essenszuschuss davon abhängig, dass der Arbeitnehmer je Mahlzeit eine Zuzahlung in Höhe des amtlichen Sachbezugswerts leistet. Knüpft der Arbeitgeber den Essenszuschuss an zusätzliche Bedingungen, ist dies für dessen Bewertung grds. unerheblich. Die Zuzahlungen sind jedoch bei der Bewertung zutreffend zu erfassen.
Kurzzeitige Auswärtstätigkeiten
Der Arbeitnehmer wird an einzelnen Tagen sowohl an der ersten Tätigkeitsstätte als auch auswärts tätig. Unter der Voraussetzung, dass der Arbeitnehmer für diesen Tag keinen Anspruch auf eine steuerfreie Verpflegungspauschale wegen Auswärtstätigkeit hat, ist eine Bewertung der Mahlzeit mit dem amtlichen Sachbezugswert möglich.
Anwendung der „15er-Regelung“
Verwendet der Arbeitgeber Essenmarken, so hat er für jeden Arbeitnehmer die Abwesenheitstage (z. B. infolge von Auswärtstätigkeiten, Urlaub oder Erkrankung) festzustellen und die für diese Tage ausgegebenen Essenmarken zurückzufordern oder die Zahl der im Folgemonat auszugebenden Essenmarken um die Zahl der Abwesenheitstage zu vermindern. Diese Pflicht des Arbeitgebers zur Feststellung der Abwesenheitstage und zur Anpassung der Zahl der Essenmarken entfällt für Arbeitnehmer, die im Kalenderjahr durchschnittlich an nicht mehr als drei Arbeitstagen je Kalendermonat Auswärtstätigkeiten ausüben, wenn keiner dieser Arbeitnehmer im Kalendermonat mehr als 15 Essenmarken erhält („15er- Regelung“). Die Zuschüsse/Essenmarken dürfen nur an tatsächlichen Arbeitstagen, nicht hingegen an Abwesenheitstagen (z. B. Krankheitstagen) eingelöst werden.
Mehrere Arbeitgeber
Der Arbeitnehmer hat mehrere Arbeitsverhältnisse und wird an einem Tag für verschiedene Arbeitgeber tätig. Da sich die Gestellung arbeitstäglicher Mahlzeiten grundsätzlich am jeweiligen Arbeitsverhältnis orientiert, bestehen keine Bedenken, dass jeder Arbeitgeber für Tage, an denen der Arbeitnehmer für mehrere Arbeitgeber tätig wird, die Regelung für Mahlzeitenzuschüsse anwenden kann.
Restaurantbesuche am späten Nachmittag bzw. frühen Abend
Das Interesse des Arbeitgebers, für die Verpflegung seiner Arbeitnehmer zu sorgen und die Einnahme der Mahlzeit so zu gestalten, dass dadurch die Arbeitsleistung für den Betrieb möglichst wenig beeinträchtigt wird, steht im Wesentlichen im zeitlichen Zusammenhang mit der dienstlichen Tätigkeit. Die Mahlzeiteneinnahme erfordert daher grds. eine Nähe zur Dienstzeit. Allerdings erfordert bereits gewöhnlicher Schichtbetrieb unterschiedliche Pausen/ Essenszeitpunkte und lässt betriebsnahe Mahlzeiten zu den verschiedensten Zeitpunkten zu. Darüber hinaus sollte die Mahlzeiteneinnahme auch im direkten Anschluss an die Dienstzeit möglich sein. Damit sind auch abendliche Restaurantbesuche nicht kategorisch auszuschließen, da die Pause je nach Dienstzeit auch um diese Uhrzeit eingebracht werden kann.
Stichprobenkontrolle
Der Arbeitgeber hat die Voraussetzungen für die Sachbezugsbewertung nachzuweisen. Bei einer größeren Zahl von Arbeitnehmern ist allerdings eine Einzelkontrolle unzumutbar, weshalb in entsprechenden Fällen eine stichprobenhafte Prüfung der ordnungsgemäßen Verwendung der Zuschüsse ausreichend, aber auch unabdingbar ist. Die Stichprobenkontrolle hat in einem regelmäßigen Turnus zu erfolgen und ist zu dokumentieren. Unabhängig davon sind sämtliche Belege zum Lohnkonto zu nehmen.
Ausweis digitaler Essenmarken in der Entgeltabrechnung
Nach § 41 Abs. 1 Satz 3 EStG sind bei jeder Lohnzahlung im Lohnkonto die Art und die Höhe des gezahlten Arbeitslohns einschließlich der steuerfreien Bezüge einzutragen. Aufzuzeichnen sind nach § 4 Abs. 2 Nr. 4 und Nr. 8 LStDV auch die steuerfreien Bezüge und Bezüge, die pauschal besteuert worden sind. Das BMF-Schreiben vom 18.01.2019 nimmt ausdrücklich zu den Aufzeichnungspflichten Stellung und bestimmt hierzu, dass der Arbeitgeber die Belege oder die Abrechnung zum Lohnkonto aufzubewahren hat. Diese Aufzeichnungspflichten beziehen sich auf das Lohnkonto und dienen der Nachprüfbarkeit durch das Finanzamt. Darüber hinausgehende Verpflichtungen zur Darstellung in der Entgeltabrechnung ergeben sich aus steuerlicher Sicht nicht.
Gehaltsumwandlung
Die Gestellung arbeitstäglicher Mahlzeiten kann im Zuge der Nettolohnoptimierung genutzt werden. Die Umwandlung von Barlohn in mit dem Sachbezugswert zu bewertende Mahlzeiten ist grds. möglich, da es sich insoweit um keinen Vergütungsbestandteil mit Zusätzlichkeitsvoraussetzung handelt. Die Umwandlung von Barlohn in Sachlohn setzt voraus, dass der Arbeitnehmer unter Änderung des Arbeitsvertrags auf einen Teil seines Barlohns verzichtet und ihm der Arbeitgeber stattdessen Sachlohn gewährt.
Zur steuerlichen Anerkennung ist es zudem erforderlich, dass die Vereinbarungen vor Entstehung des Vergütungsanspruchs zwischen Arbeitnehmer und Arbeitgeber getroffen werden. Erfolgt die Mahlzeitengestellung in Form von Zuschüssen, so ist besonderes Augenmerk auf die durch den BFH aufgestellten Rechtsgrundsätze zur Abgrenzung zwischen Bar- und Sachlohn zu legen. Ob Barlohn oder Sachlohn vorliegt, entscheidet sich nach dem Rechtsgrund des Zuflusses. Entscheidend ist, was der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber auf Grundlage der arbeitsvertraglichen Vereinbarungen beanspruchen kann. Es kommt nicht darauf an, auf welche Art und Weise der Arbeitgeber den Anspruch erfüllt und seinem Arbeitnehmer den zugesagten Vorteil verschafft.
Kann der Arbeitnehmer lediglich die Sache selbst beanspruchen, liegen Sachbezüge i. S. d. § 8 Abs. 2 EStG vor. Unerheblich ist dann, ob der Arbeitnehmer die Sache unmittelbar vom Arbeitgeber bezieht oder ob der Arbeitnehmer die Sache von einem Dritten auf Kosten des Arbeitgebers bezieht.
Vereinbart der Arbeitgeber mit dem Arbeitnehmer arbeitsvertraglich, dass sich das laufende Gehalt des Arbeitnehmers um die vom Arbeitgeber an den Arbeitnehmer gewährten Essenszuschüsse für den Vormonat mindert, so handelt es sich insoweit nicht um Sachbezüge.
Dies gilt selbst dann, wenn die Vereinbarung zeitlich vor Entstehung des Anspruchs auf Essenszuschüsse getroffen wird. Sieht die Vereinbarung vor, dass das laufende Gehalt zukünftig um den Betrag herabgesetzt wird, der sich aus den vom Arbeitnehmer für den Vormonat eingereichten Belegen für die durch das Arbeitsverhältnis veranlassten Mahlzeiten ergibt, so bleibt der Anspruch des Arbeitnehmers auf Barlohn grds. weiterhin bestehen. Dem Arbeitnehmer wird faktisch ein Wahlrecht zwischen Bar- und Sachlohn eingeräumt.
Dem Arbeitnehmer obliegt es, wie viele Mahlzeiten er tatsächlich in Anspruch nimmt. Nur in Höhe dieser tatsächlich eingenommenen Mahlzeiten soll er im Folgemonat sein Gehalt wandeln können. Soweit er eine Mahlzeit nicht einnimmt, verzichtet er nicht auf entsprechenden Barlohn. Somit hat der Arbeitnehmer einen Anspruch darauf, dass sein Arbeitgeber ihm anstelle der Sache in Gestalt des Essenszuschusses den Barlohn in identischer Höhe ausbezahlt.
Bei dieser Gestaltung liegen selbst dann keine Sachbezüge vor, wenn der Arbeitgeber die Sache zuwendet. Die Zahlung der Essenszuschüsse stellt in diesem Fall Barlohn dar. Gleiches gilt für Fälle, in denen die Arbeitnehmer zugunsten arbeitstäglicher Essenszuschüsse auf einen Teil der ihnen zustehenden Sonderzuwendungen (z. B. Weihnachtsgeld) verzichten. Soll der Verzicht sich nach der Höhe der unterjährig geleisteten Zuschüsse für arbeitstägliche Mahlzeiten richten, führt diese Gestaltung im Ergebnis zu keiner Veränderung des steuerpflichtigen Bruttoarbeitslohns. Zwar kann durch den arbeitsvertraglichen Verzicht vor Fälligkeit wirksam auf einen Teil des Barlohns verzichtet und damit der Bruttoarbeitslohn insoweit gemindert werden. Im Gegenzug ist aber der aus den Zuschüssen entstandene Vorteil hinzuzurechnen.
Bei diesem Vorteil handelt es sich ebenso um Barlohn, da der Arbeitnehmer frei wählen kann, wie sein Lohnanspruch gegenüber dem Arbeitgeber verwirklicht werden soll. Ihm obliegt hinsichtlich jeder einzelnen Mahlzeit ein Wahlrecht, ob er den Zuschuss für eine Mahlzeit in Anspruch nimmt oder aber anstelle dessen Weihnachtsgeld in Form von Barlohn ausbezahlt bekommt.
Praxishinweis
Die Verfügung des Bayerischen Landesamtes für Steuern gibt noch einmal wertvolle praktische Hinweise für die steuerliche Behandlung von arbeitstägigen Mahlzeiten.
