Der Steuerberater empfiehlt : Steuerfreier Arbeitslohn – Besonderheiten für Lohnsteuerkonto & Co.
Wenn ein Arbeitnehmer sowohl in Deutschland als auch im Ausland für ein Unternehmen tätig ist, so sind für Arbeitgeber besondere Regelungen beim Lohnsteuerabzug zu beachten. Hier sollte stets sorgfältig geprüft werden, welche zusätzlichen Aufgaben den Arbeitgeber treffen. Im Folgenden wird dargestellt, was insbesondere im Lohnkonto bei Arbeitnehmern mit Auslandsbezug zu berücksichtigen ist.
Zuerst muss die Art der Steuerpflicht des Arbeitnehmers bestimmt werden. Werden Arbeitnehmer in mehreren Staaten – u. a. Deutschland – tätig, so sind sie im Inland entweder unbeschränkt oder beschränkt steuerpflichtig.
Voraussetzung für die unbeschränkte Steuerpflicht einer natürlichen Person ist ein Wohnsitz oder alternativ der gewöhnliche Aufenthalt im Inland. Sollte der Arbeitnehmer in Deutschland einer unbeschränkten Steuerpflicht unterliegen, so ist grundsätzlich das gesamte Welteinkommen in Deutschland zu besteuern.
Eine beschränkte Steuerpflicht liegt vor, wenn der Arbeitnehmer inländische Einkünfte erzielt, allerdings weder Wohnsitz noch den gewöhnlichen Aufenthalt in Deutschland hat. Im Falle einer beschränkten Steuerpflicht unterliegen nur die inländischen Einkünfte gem. § 49 Einkommensteuergesetz (EStG) einer Besteuerung in Deutschland.
Für alle Arbeitnehmer muss der Arbeitgeber die notwendigen Daten für den Lohnsteuerabzug mittels ELStAM-Verfahren abrufen. Sollten Arbeitnehmer aus dem Ausland noch keine Steueridentifikationsnummer haben, ist diese beim Betriebsstättenfinanzamt des Arbeitgebers zu beantragen.
Im Weiteren wird ein unbeschränkt steuerpflichtiger Arbeitnehmer betrachtet, der teilweise im Ausland tätig wird. Die Prüfung des konkreten Sachverhalts in beiden Staaten hat annahmegemäß ergeben, dass der Arbeitgeber jeweils einen anteiligen Lohnsteuerabzug vorzunehmen hat und der Arbeitnehmer fortgesetzt der deutschen Sozialversicherung unterliegt.
Wird der Arbeitslohn eines unbeschränkt steuerpflichtigen Arbeitnehmers zum Teil als steuerfrei in Deutschland behandelt, so muss dieser nach den Vorgaben der Finanzverwaltung (siehe u. a. Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 03.05.2018, IV B 2 – S 1300/08/10027) aufgeteilt werden. Seit dem Jahr 2023 sind dabei neue Regelungen zum Teillohnzahlungszeitraum zu beachten, durch die im Vergleich zu 2022 die Steuerbelastung steigt. Im Lohnkonto sind dann der steuerfreie Arbeitslohn und der steuerpflichtige Arbeitslohn getrennt zu erfassen. Zudem muss der steuerfreie Arbeitslohn gesondert in der Lohnsteuerbescheinigung ausgewiesen werden, in Zeile 16 Buchstaben a und b. Diese Angaben sind erforderlich, da der steuerfreie Arbeitslohn im Rahmen der (zwingenden) Einkommensteuererklärung des Arbeitnehmers im Progressionsvorbehalt berücksichtigt werden muss. Obwohl es sich um in Deutschland steuerfreien Arbeitslohn handelt, wird dieser bei der Berechnung des Steuersatzes mit einbezogen. Somit kann es sein, dass der Steuersatz des Arbeitnehmers auf den im Inland steuerpflichtigen Arbeitslohn erhöht wird.
Bitte beachten: Die Freistellung des Arbeitslohns ist nach den Regelungen in den Doppelbesteuerungsabkommen einiger Länder nur auf Antrag möglich. In diesen Fällen muss eine sogenannte Freistellungsbescheinigung beantragt werden. Diese ist dann zusätzlich als Beleg zum Lohnkonto zu nehmen.
Und noch eine Besonderheit
In einigen Fällen wird Arbeitslohn nicht nach einem Doppelbesteuerungsabkommen, sondern unter Anwendung des sogenannten Auslandstätigkeitserlasses freigestellt. Sollten die Voraussetzung des BMF-Schreibens vom 10.06.2022, IV C 5 – S 2293/19/10012:001 erfüllt sein, so ist in diesen Fällen zwingend eine Freistellungsbescheinigung zu beantragen und zum Lohnkonto zu nehmen. Der steuerfreie Arbeitslohn ist wieder in der Lohnsteuerbescheinigung auszuweisen. Werden in der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung für das Kalenderjahr 2023 Beiträge zur Sozialversicherung (Zeilen 22 bis 27) bescheinigt, so dürfen darin keine Beträge enthalten sein, die auf Arbeitslohn beruhen, der nach dem Auslandstätigkeitserlass steuerfrei ist. Der Arbeitnehmer hat zudem seit diesem Jahr im Rahmen der Einkommensteuererklärung eine ausländische Mindestbesteuerung nachzuweisen.
Dipl.-Ök. Dr. Simone Wick, Partnerin, Steuerberaterin und Fachberaterin für Internationales Steuerrecht, DIERKES PARTNER