Verschärfte Anforderungen an Gutscheinmodelle : Sachbezug oder Geldleistung?

Die Arbeitnehmer erhielten nach Auswahl einen entsprechenden Händlergutschein per E‑Mail oder Post zugesandt.

Die Klägerin behandelte die monatlichen Aufladungen als steuerfreie Sachbezüge nach § 8 Abs. 2 Satz 11 EStG in der damals geltenden Fassung.

Außenprüfung widerspricht steuerfreiem Sachbezug

Im Rahmen einer Lohnsteuer-Außenprüfung vertrat das Finanzamt jedoch die Auffassung, dass kein steuerfreier Sachbezug vorliege.

Nach Ansicht der Finanzverwaltung handelte es sich vielmehr um steuerpflichtige Geldleistungen im Sinne von § 8 Abs. 1 Satz 2 EStG. Entscheidend war dabei insbesondere, dass die Arbeitnehmer zunächst ein wertmäßiges Guthaben erhielten, mit dem anschließend weitere Gutscheine erworben werden konnten.

Das Finanzamt verwies außerdem darauf, dass die Arbeitnehmer bereits mit Aufladung des Guthabens wirtschaftliche Verfügungsmacht erhalten hätten. Das Guthaben konnte angespart und später flexibel verwendet werden. Genau darin sah die Finanzverwaltung den entscheidenden Unterschied zu einem klassischen Sachbezug.

Zufluss bereits mit Gutschrift auf dem Prämienkonto

Das Finanzgericht bestätigte zunächst die Auffassung des Finanzamts zum Zuflusszeitpunkt.

Nach Auffassung des Gerichts floss der Arbeitslohn bereits mit der monatlichen Aufladung des Guthabens auf dem Prämienkonto zu. Maßgeblich hierfür war § 11 Abs. 1 EStG in Verbindung mit § 38a Abs. 1 Satz 3 EStG.

Einnahmen gelten steuerlich als zugeflossen, sobald der Arbeitnehmer wirtschaftlich darüber verfügen kann. Genau dies sah das Gericht bereits mit der Aufladung des Guthabens als erfüllt an. Denn die Arbeitnehmer konnten unmittelbar nach Gutschrift des Betrags über das Guthaben verfügen und Gutscheine auswählen.

Besonders relevant war dabei, dass die Guthaben angespart werden konnten. Das Gericht stellte ausdrücklich fest, dass die Arbeitnehmer die monatlichen Beträge nicht sofort verwenden mussten, sondern für spätere größere Anschaffungen sammeln konnten.

Nach Auffassung des Gerichts spricht genau diese Möglichkeit der Ansparung für eine bereits bestehende wirtschaftliche Verfügungsmacht.

Neuregelung von § 8 EStG im Mittelpunkt

Kern der Entscheidung ist die gesetzliche Neuregelung von § 8 Abs. 1 Satz 2 EStG durch das Jahressteuergesetz 2019.

Seit dem 01.01.2020 gehören zu den Einnahmen in Geld ausdrücklich auch:

• zweckgebundene Geldleistungen,
• nachträgliche Kostenerstattungen,
• Geldsurrogate
• und andere Vorteile, die auf einen Geldbetrag lauten.

Genau an dieser Stelle setzt die Argumentation des Gerichts an.

Nach Auffassung des Finanzgerichts stellte das monatlich aufgeladene Guthaben einen auf einen Geldbetrag lautenden Vorteil dar. Damit liege bereits nach dem eindeutigen Gesetzeswortlaut eine Geldleistung vor.

Besonders deutlich wird das Gericht bei der Frage, ob die eingeschränkte Verwendungsmöglichkeit etwas an dieser Einordnung ändert.

Die Klägerin argumentierte, dass die Arbeitnehmer das Guthaben ausschließlich bei bestimmten Handelspartnern einsetzen konnten und gerade keine Barauszahlung möglich gewesen sei.

Das Finanzgericht ließ dieses Argument jedoch ausdrücklich nicht gelten.

Der Umstand, dass die Arbeitnehmer hinsichtlich der Verwendung eingeschränkt waren, ändere nichts daran, dass ihnen zunächst ein wertmäßiges Guthaben zur Verfügung gestellt worden sei. Genau solche zweckgebundenen Geldleistungen wollte der Gesetzgeber mit der Neuregelung ausdrücklich erfassen.

Abkehr von früherer BFH-Rechtsprechung

Besondere Bedeutung misst das Gericht der gesetzgeberischen Reaktion auf die frühere Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) zu.

Vor der gesetzlichen Neuregelung hatte der Bundesfinanzhof mehrfach entschieden, dass auch zweckgebundene Leistungen als Sachbezug anerkannt werden können, wenn der Arbeitnehmer lediglich Anspruch auf eine Sache oder Dienstleistung hat.

Insbesondere verweist das Gericht auf folgende BFH-Entscheidungen:

• BFH vom 11.11.2010 – VI R 27/09,
• BFH vom 11.11.2010 – VI R 41/10,
• BFH vom 04.07.2018 – VI R 16/17,
• BFH vom 07.06.2018 – VI R 13/16.

Nach dieser früheren Rechtsprechung war maßgeblich, was der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber beanspruchen konnte.

Mit der gesetzlichen Neuregelung in § 8 Abs. 1 Satz 2 EStG habe der Gesetzgeber jedoch ausdrücklich auf diese Rechtsprechung reagiert und deren Grundsätze bewusst eingeschränkt. Genau darauf stützt sich das Finanzgericht nun ausdrücklich.

Keine Anwendung der Ausnahmeregelung von § 8 Abs. 1 Satz 3 EStG

Das Gericht prüfte außerdem die Ausnahmevorschrift von § 8 Abs. 1 Satz 3 EStG.

Danach gelten bestimmte Gutscheine oder Geldkarten ausnahmsweise weiterhin als Sachbezug, wenn sie:

• ausschließlich zum Bezug von Waren oder Dienstleistungen berechtigen
• und zusätzlich die Kriterien von § 2 Abs. 1 Nr. 10 Zahlungsdiensteaufsichtsgesetz (ZAG) erfüllen.

Nach Auffassung des Gerichts lagen diese Voraussetzungen im Streitfall jedoch gerade nicht vor.

Denn die Arbeitnehmer konnten mit dem Guthaben zunächst lediglich weitere Gutscheine erwerben. Das eigentliche Prämienkonto berechtigte noch nicht unmittelbar zum Bezug konkreter Waren oder Dienstleistungen.

Damit handelte es sich nach Auffassung des Gerichts wirtschaftlich lediglich um einen Gutschein zum Erwerb weiterer Gutscheine. Genau solche Gutscheinportale ordnet auch das BMF-Schreiben vom 15.03.2022 ausdrücklich den Geldleistungen zu.

Keine Anwendung der BMF-Ausnahmeregelung

Besonders ausführlich setzt sich das Gericht zudem mit Rz. 24 des BMF-Schreibens vom 15.03.2022 auseinander.

Nach dieser Verwaltungsregelung können bestimmte Gutscheinmodelle ausnahmsweise weiterhin als Sachbezug anerkannt werden, wenn:

• die Einlösung ausschließlich gegen andere Gutscheine erfolgt, die wiederum nur zum Bezug von Waren oder Dienstleistungen berechtigen,
• und dem Arbeitnehmer das Guthaben erst nach Auswahl des konkreten Gutscheins zur Verfügung steht.

Genau diese zweite Voraussetzung sah das Gericht im Streitfall nicht als erfüllt an, denn die Guthaben wurden bereits vor Auswahl der konkreten Händlergutscheine aufgeladen. Die Arbeitnehmer verfügten damit bereits vor Auswahl des konkreten Zielgutscheins wirtschaftlich über das Guthaben.

Gerade hierin sah das Gericht den entscheidenden Unterschied zur begünstigten Gestaltung.

Praktische Bedeutung für Arbeitgeber

Die Entscheidung hat erhebliche praktische Bedeutung für moderne Mitarbeiter-Benefit-Systeme.

Viele digitale Gutscheinmodelle arbeiten mit vorgelagerten Guthabenlösungen oder flexiblen Gutscheinplattformen. Genau diese Konstruktionen geraten durch die aktuelle Rechtsprechung zunehmend unter Druck.

Für die Praxis bedeutet das: Nicht allein die spätere Verwendungsmöglichkeit entscheidet über die steuerliche Einordnung. Maßgeblich bleibt vielmehr, ob dem Arbeitnehmer bereits zuvor ein wertmäßiges

Guthaben wirtschaftlich zur Verfügung steht. Besonders kritisch sind daher:

• ansparbare Guthaben,
• flexible Gutscheinplattformen,
• Gutscheinportale mit mehreren Handelspartnern
• und vorgelagerte Prämiensysteme.

Revision zugelassen

Das Finanzgericht hat die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung ausdrücklich zugelassen.

Damit bleibt abzuwarten, ob sich künftig auch der Bundesfinanzhof erneut mit der steuerlichen Behandlung moderner Gutscheinmodelle beschäftigen wird.

Für die Praxis ist jedoch bereits jetzt festzuhalten: Die Anforderungen an steuerfreie Sachbezüge sind durch Gesetzgebung, Verwaltungsauffassung und Rechtsprechung deutlich strenger geworden. Gerade digitale Benefit-Systeme müssen deshalb steuerlich und technisch äußerst sorgfältig ausgestaltet werden.

Markus Stier