Zusätzlichkeitserfordernis : Umwandlung von einmaligem Lohn in steuerfreie oder pauschalbesteuerte Vergütungsbestandteile
Zum beitragsrechtlichen Arbeitsentgelt in der Sozialversicherung gehören alle laufenden oder einmaligen Lohnbestandteile aus einer Beschäftigung. In diesem Zusammenhang stellt sich die Frage, ob nach Inkrafttreten des Jahressteuergesetzes 2020 Einnahmen noch steuer- und beitragsfrei umgewandelt werden können.
Kein Arbeitsentgelt im Sinne der Sozialversicherung sind Einnahmen und Zuwendungen, wenn sie vom Arbeitgeber lohnsteuerfrei belassen oder pauschalbesteuert werden. Das gilt aber nur, wenn diese Einnahmen zusätzlich zur Vergütung gewährt werden.
Die Spitzenorganisationen der Sozialversicherung haben sich in der Vergangenheit wiederholt mit dem Zusätzlichkeitserfordernis, insbesondere im Rahmen von Entgeltumwandlungen, denen ein vorheriger Entgeltverzicht vorausgeht, befasst. Zuletzt wurden die Auswirkungen der Rechtsprechung des Bundessozialgerichts (BSG) vom 23.02.2021 (Az.: B 12 R 21/18 R) am 11.11.2021 beraten.
Angesichts der mittlerweile inhaltlich weitgehend deckungsgleichen Kriterien für die Erfüllung des Zusätzlichkeitserfordernisses im Steuerrecht einerseits und im Beitragsrecht andererseits sind hiernach grundsätzlich die Merkmale des steuerrechtlichen Zusätzlichkeitserfordernisses nach § 8 Abs. 4 Einkommensteuergesetz (EStG) zu berücksichtigen und zu prüfen, also auch dann, wenn allein das Beitragsrecht der Sozialversicherung – nicht aber das Steuerrecht – für bestimmte Tatbestände ein Zusätzlichkeitserfordernis verlangt. Bei Umwandlungen nach einem vorherigen Lohnverzicht und den daraus resultierenden neuen Entgeltbestandteilen des Arbeitgebers ist regelmäßig davon auszugehen, dass es an der Zusätzlichkeit fehlt.
Eine Unterscheidung zwischen Entgeltverzicht auf laufendes und einmalig gezahltes Arbeitsentgelt wurde dabei nicht getroffen. Aus der Praxis wurde im Zusammenhang mit Mitarbeiterkapitalbeteiligungen bis 1.440 Euro pro Kalenderjahr, für deren Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 39 EStG kein Zusätzlichkeitserfordernis besteht, die Frage gestellt, ob deren Finanzierung auch durch Einmalzahlungen wie beispielsweise Urlaubs- oder Weihnachtsgeld im Wege eines vorausgehenden Entgeltverzichts möglich ist. Dabei wurde auf die zugelassene Verwendung von Einmalzahlungen für beitragsfreie, zusätzlich zu Löhnen und Gehältern gewährte Beiträge zu Direktversicherungen verwiesen. Fraglich ist demnach, ob die Festlegungen zum Zusätzlichkeitserfordernis in dem Besprechungsergebnis vom 11.11.2021 auch für die Verwendung von Einmalzahlungen Anwendung finden.
Bei den Festlegungen zum Zusätzlichkeitserfordernis ist nicht zwischen der Verwendung von einer laufenden und einer einmaligen Vergütung zu unterscheiden. Hier differenziert weder das Steuer- noch das Beitragsrecht. Soweit in bisherigen Entscheidungen des BSG die Zusätzlichkeit für Direktversicherungsbeiträge zur betrieblichen Altersversorgung verwendeter Einmalzahlungen ohne konkrete Begründung angenommen wurde, kann dem nicht gefolgt werden.
Nach dem Besprechungsergebnis der Spitzenverbände in der Sozialversicherung vom 04.05.2023 (TOP 4) bleibt die Verwendung von einmaligem Arbeitsentgelt für beitragsfreie, zusätzlich zu Löhnen und Gehältern gewährte Direktversicherungsbeiträge aus Bestandsschutzgründen zur betrieblichen Altersversorgung weiterhin zulässig.