Abgrenzung vom steuerfreien Arbeitslohn : Die Aktivrente und ihre Auswirkungen auf Werbungskosten und Vorsorgeaufwendungen
Mit der Einführung der sogenannten Aktivrente verfolgt der Gesetzgeber das Ziel, einen steuerlichen Anreiz für ein längeres Arbeiten nach Erreichen der Regelaltersgrenze zu schaffen. Ein Teil des Arbeitslohns bleibt steuerfrei, wenn Rentner weiterhin einer Beschäftigung nachgehen. Während das Grundprinzip der Steuerbefreiung vergleichsweise einfach erscheint, zeigt sich bei näherer Betrachtung schnell, dass sich daraus für die steuerliche Behandlung einzelner Aufwendungen erhebliche Folgefragen ergeben. Besonders relevant für die Praxis der Entgeltabrechnung sind dabei die Auswirkungen auf den Werbungskostenabzug sowie auf die steuerliche Behandlung von Vorsorgeaufwendungen.
Werbungskosten im Zusammenhang mit der Aktivrente
Grundsätzlich gilt für steuerfreie Einnahmen ein allgemeiner steuerlicher Grundsatz. Nach § 3c Einkommensteuergesetz (EStG) dürfen Werbungskosten, die mit steuerfreien Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, steuerlich nicht abgezogen werden. Dieser Grundsatz gilt auch für den steuerfreien Teil des Arbeitslohns im Rahmen der Aktivrente.
Werbungskosten, die ausschließlich mit dem steuerfreien Teil des Arbeitslohns zusammenhängen, sind daher vollständig vom Werbungskostenabzug ausgeschlossen. In der Praxis werden Aufwendungen jedoch häufig sowohl mit steuerpflichtigen als auch mit steuerfreien Lohnbestandteilen im Zusammenhang stehen. In diesen Fällen ist eine Aufteilung erforderlich. Die Werbungskosten sind dann im Verhältnis der steuerpflichtigen Einnahmen zu den gesamten Einnahmen aufzuteilen.
Die praktische Bedeutung dieser Regelung wird an folgendem Beispiel deutlich. Ein Arbeitnehmer hat seine Regelaltersgrenze bereits im Jahr 2025 erreicht und erzielt im Jahr 2026 weiterhin Arbeitslohn in Höhe von monatlich 3.000 Euro. Davon sind im Rahmen der Aktivrente monatlich 2.000 Euro steuerfrei. Insgesamt ergeben sich damit im Jahr 2026 steuerfreie Einnahmen von 24.000 Euro und steuerpflichtige Einnahmen von 12.000 Euro.
Im selben Jahr entstehen Werbungskosten in Höhe von insgesamt 3.000 Euro, etwa für Arbeitsmittel sowie für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte. Da diese Aufwendungen nicht eindeutig dem steuerfreien oder dem steuerpflichtigen Teil des Arbeitslohns zugeordnet werden können, ist eine Aufteilung erforderlich. Maßgeblich ist das Verhältnis des steuerpflichtigen Arbeitslohns zum gesamten Arbeitslohn. Von den insgesamt 36.000 Euro Arbeitslohn sind 12.000 Euro steuerpflichtig. Somit kann nur ein Drittel der Werbungskosten steuerlich berücksichtigt werden. Im Ergebnis sind daher lediglich 1.000 Euro als Werbungskosten abziehbar, während 2.000 Euro mit steuerfreien Einnahmen im Zusammenhang stehen und steuerlich nicht berücksichtigt werden dürfen.
Eine wichtige Klarstellung betrifft in diesem Zusammenhang den Arbeitnehmer-Pauschbetrag. Dieser wird auch dann in voller Höhe berücksichtigt, wenn neben steuerpflichtigem Arbeitslohn gleichzeitig steuerfreie Einnahmen aus der Aktivrente erzielt werden. Der Pauschbetrag wird vollständig beim steuerpflichtigen Arbeitslohn angesetzt.
Reisekosten im besonderen Spannungsfeld
Besondere praktische Bedeutung haben in diesem Zusammenhang Reisekosten. Hier zeigt sich ein besonderes Spannungsfeld zwischen steuerfreier Einnahme und steuerlichem Werbungskostenabzug.
Nach § 3 Nr. 16 EStG sind Vergütungen, die Arbeitnehmer außerhalb des öffentlichen Dienstes von ihrem Arbeitgeber zur Erstattung von Reisekosten, Umzugskosten oder Mehraufwendungen bei doppelter Haushaltsführung erhalten, steuerfrei, soweit sie die nach § 9 EStG als Werbungskosten abziehbaren Aufwendungen nicht übersteigen.
Gerade diese Voraussetzung führt im Zusammenhang mit der Aktivrente zu einer Besonderheit. Da Werbungskosten, die mit steuerfreien Einnahmen zusammenhängen, nach § 3c EStG nicht abzugsfähig sind, fehlt in diesen Fällen die Grundlage für eine steuerfreie Erstattung nach § 3 Nr. 16 EStG. Mit anderen Worten: Reisekosten, die wirtschaftlich dem steuerfreien Teil des Arbeitslohns zuzurechnen sind, können nicht mehr steuerfrei erstattet werden, weil ihnen kein entsprechender Werbungskostenabzug gegenübersteht.
Zuschüsse für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte
Auch bei pauschal besteuerten Zuschüssen können sich Wechselwirkungen ergeben. So ermöglicht § 40 Abs. 2 Satz 2 Buchstabe b EStG unter bestimmten Voraussetzungen eine Pauschalbesteuerung von Zuschüssen zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte, sofern diese zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn geleistet werden.
In der Praxis stellt sich auch hier die Frage, in welchem Umfang solche Zuschüsse mit steuerfreien Einnahmen aus der Aktivrente im Zusammenhang stehen und welche Auswirkungen sich daraus für die steuerliche Behandlung ergeben.
Für die Praxis bedeutet dies, dass Reisekosten und Zuschüsse bei Beschäftigten mit Aktivrente besonders sorgfältig geprüft werden müssen. Werden Reisekosten steuerfrei erstattet oder Zuschüsse für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte pauschal versteuert, obwohl sie im wirtschaftlichen Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen stehen, kann dies zu einer fehlerhaften steuerlichen Behandlung führen.
Vorsorgeaufwendungen bei der Aktivrente
Neben den Werbungskosten ergeben sich auch bei den Vorsorgeaufwendungen besondere Auswirkungen. Nach § 10 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG sind Vorsorgeaufwendungen insoweit nicht als Sonderausgaben abziehbar, als sie in unmittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen stehen.
Damit gilt auch für Vorsorgeaufwendungen ein ähnliches Prinzip wie bei den Werbungskosten. Soweit Beiträge zu Vorsorgeaufwendungen wirtschaftlich mit steuerfreien Einnahmen aus der Aktivrente zusammenhängen, sind sie steuerlich nicht abzugsfähig. Stehen die Vorsorgeaufwendungen sowohl mit steuerpflichtigen als auch mit steuerfreien Einnahmen im Zusammenhang, ist auch hier eine Aufteilung vorzunehmen.
Die Aufteilung erfolgt wiederum im Verhältnis der steuerpflichtigen Ein – nahmen zu den gesamten Einnahmen aus dem Arbeitsverhältnis. Damit kann sich die steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Vergleich zu einem vollständig steuerpflichtigen Arbeitslohn erheblich reduzieren.
Bedeutung für die Entgeltabrechnung
Die Aktivrente zeigt damit deutlich, dass steuerfreie Einnahmen im Arbeitsverhältnis häufig komplexe Folgewirkungen auslösen. Während die Steuerbefreiung selbst zunächst einfach erscheint, ergeben sich bei Werbungskosten, Reisekosten und Vorsorgeaufwendungen erhebliche Abgrenzungsfragen.
Für die Praxis der Entgeltabrechnung bedeutet dies, dass insbesondere bei Arbeitnehmern, die nach Erreichen der Regelaltersgrenze weiterbeschäftigt werden, ein genauer Blick auf die steuerlichen Zusammenhänge erforderlich ist. Gerade bei Reisekosten und Fahrtkostenzuschüssen kann sich ein Spannungsfeld zwischen steuerfreien Einnahmen und steuerlich abzugsfähigen Aufwendungen ergeben.
Die bisherigen FAQ des Bundesministeriums der Finanzen geben zwar erste Hinweise zur steuerlichen Behandlung der Aktivrente. Gleichwohl zeigt sich bereits jetzt, dass zahlreiche Detailfragen in der praktischen Anwendung noch nicht abschließend geklärt sind.
Für Arbeitgeber und Entgeltabrechnungsstellen bleibt daher entscheidend, die weiteren Entwicklungen aufmerksam zu verfolgen und die steuerlichen Auswirkungen im Einzel – fall sorgfältig zu prüfen.
Markus Stier